La location-gérance et les plus-values
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Une étude réalisée par le service Infodoc-Experts du Conseil Supérieur de l'Ordre des Experts-Comptables.
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Depuis plus de deux ans, la location-gérance n'en finit plus de faire parler d'elle. Déjà, les dispositions contenues dans la loi de finances rectificative pour 2005 1 avaient donné lieu à de nombreux commentaires, plus récemment le dispositif en place a été aménagé par la loi de finances pour 2007 2 et commenté par une instruction du 20 mars 2007 3 . Ces dispositions sont venues confirmer une tendance amorcée par la jurisprudence qui consiste à retirer à l'activité de loueur de fonds la qualité d'activité exercée à titre professionnel retirant ainsi à l'article 151 septies du Code général des impôts toute perspective d'exonération de plus-values professionnelles. Toutefois, les loueurs de fonds qui cèdent leurs actifs lors de leur départ à la retraite dans le cadre de l'article 151 septies A du Code général des impôts ou encore lors de la transmission d'activités réalisées dans le cadre de la gérance d'une valeur inférieure à 300 000 euros sont exonérés des plus-values professionnelles réalisées lors de ces évènements.
Cependant, le bénéfice de ces exonérations est encadré par des conditions assez strictes qui sont en contradiction avec l'esprit de la location-gérance ce qui a justifié l'intervention de l'administration afin d'en atténuer dans certains cas la rigueur. Par ailleurs, les cessions de biens immobiliers en location- gérance ne sont pas concernées par ces exonérations. La loi de finances rectificative susvisée avait pourtant instauré un dispositif similaire à celui existant pour les plus-values immobilières des particuliers. Codifié à l'article 151 septies B du Code général des impôts, il prévoit un abattement de 10% au delà de la cinquième année sur les plus-values immobilières professionnelles à long terme mais son application aux biens en location-gérance est loin d'être évidente.
Les loueurs de fonds n'ont pas le vent en poupe depuis quelques temps. En effet, la location gérance a été exclue du dispositif relatif aux transmissions à titre gratuit d'entreprise de l'article 41 du Code général des impôts et a donné lieu à une nouvelle rédaction de l'article 151 septies du même code réclamant une activité exercée à titre professionnel.
Aux termes de l'article 41 du Code général des impôts dans sa dernière version 4 , les plus-values réalisées par une personne physique lors de sa transmission à titre gratuit d'une entreprise individuelle peu- vent faire l'objet d'un report d'imposition qui se transforme en exonération définitive au bout de cinq ans dans la mesure où le bénéficiaire de la transmission s'engage à poursuivre jusqu'à ce terme l'activité.
Aucune restriction n'est apportée par le texte au regard de la nature de l'activité exercée. Celle-ci peut être industrielle, commerciale, artisanale, libérale ou agricole. En revanche, dans une réponse ministérielle en date du 29 mars 2005 5 , l'administration a précisé que le dispositif visé à l'article 41 du Code général des impôts concerne uniquement les entreprises exploitées par des contribuables y exerçant leur profession. Ceci implique que le propriétaire du fonds réalise des actes précis et des diligences réelles dans le cadre de son exploitation. Ainsi, selon l'administration, les loueurs de fonds de commerce, administrant une activité de rapport, ne sont pas considérés comme exploitant une entreprise individuelle pour l'application du régime de l'article 41 du code précité.
Cette situation conduit à exclure du champ d'application de ces exonérations les fonds faisant l'objet d'une location-gérance. Elle paralyse ainsi bon nombre de contribuables qui, préalablement à la cession, consentent ce type de locations considérées comme une étape parfois nécessaire à la cession.
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Certaines tolérances ont été apportées en cas de nouvelle transmission affectant l'entreprise ainsi qu'en cas de mise en société de l'entreprise individuelle.
Cependant, la condition de poursuite de l'exploitation par l'un des bénéficiaires de la donation interdit le recours à la location-gérance. Cette interdiction, qui résultait jusqu'à présent de la doctrine administrative, vient d'être légalisée par le législateur. En effet, le nouvel article prévoit expressément que la mise en location-gérance de tout ou partie de l'entreprise est assimilée à une cession totale ou partielle de l'entreprise et met donc fin au report.
Cette solution, aujourd'hui légalisée, est contraire au principe généralement retenu en matière fiscale en vertu duquel la location-gérance n'entraîne pas les conséquences d'une cession ou cessation d'entreprise.
L'article 151 septies du Code général des impôts permet d'exonérer de plus-values professionnelles les entreprises soumises à l'impôt sur le revenu dont le chiffre d'affaires n'excède pas 250 000 euros pour les activités de ventes de marchandises et fourniture de logements et 90 000 euros pour les autres activités, et dont l'activité a été exercée pendant au moins cinq ans avant la mise en location-gérance.
Si les dispositions de l'article 151 septies du Code général des impôts concernent toutes entreprises relevant de l'impôt sur le revenu et exerçant une activité artisanale, commerciale, industrielle, libérale ou agricole, le texte issu de la loi de finances rectificative pour 2005 prévoit que l'activité doit être exercée à titre professionnel. Cette exigence implique la participation personnelle, directe et continue du cédant à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité.
Cette limitation aux seules...
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